目前，大中型企業(yè)采用租賃車輛的方式解決生產(chǎn)經(jīng)營過程中的交通問題，已經(jīng)是非常普遍的現(xiàn)象了。這主要涉及員工通勤租賃班車以及日常辦公租賃行政用車兩大方面。下面就租賃車輛這項經(jīng)濟業(yè)務的不同稅務處理進行分析，以便尋找更優(yōu)的稅務處理方案。

租賃班車（含司機，下同）。由于班車屬于企業(yè)的福利費，依據(jù)《財政部、國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔2016〕36號)的規(guī)定：用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣，該項經(jīng)濟業(yè)務的稅務處理也因此變得明確。

租賃行政用車。該項經(jīng)濟業(yè)務屬于交通運輸服務其中的旅客運輸服務，從業(yè)務的本質來看是用于企業(yè)辦公，屬于用于可抵扣項目，但依據(jù)36號文件第二十七條的規(guī)定，下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣：購進的旅客運輸服務、貸款服務、餐飲服務、居民日常服務和娛樂服務。該項經(jīng)濟業(yè)務的增值稅進項稅額不能抵扣，這樣就會使得租賃行政用車的稅務成本增加。

業(yè)務拆分獨立經(jīng)營 降稅卻增風險

案例：某一般納稅人企業(yè)租賃行政用車，供應商為小規(guī)模納稅人。假設每月支付租金（不含稅，下同）10萬元，增值稅進項稅額3000元，本企業(yè)當月收入11.5萬元，當月增值稅銷項稅額1.5萬元，則本企業(yè)的增值稅應納稅額為1.5萬元，利潤為11.5-10.3=1.2萬元。供應商的增值稅應納稅額為0.3萬元。

在此案例中，如何讓增值稅進項稅額變得更有價值，是企業(yè)財務人員研究的重點。

方案一：從供應商的角度來看，提供車輛租賃實質包含兩部分內(nèi)容，一部分是車輛的租賃即有形動產(chǎn)租賃，另一部分是車輛的駕駛即勞務。由于供應商本身屬于小規(guī)模納稅人，如果把這兩部分經(jīng)濟業(yè)務進行拆分后獨立經(jīng)營，本身一定還是小規(guī)模納稅人，自身稅負不會因此增加，依然維持3%的稅率。這樣設立一家汽車租賃公司提供車輛租賃即有形動產(chǎn)租賃，設立另一家公司提供勞務派遣服務，兩家公司分別到國家稅務局代開增值稅專用發(fā)票，這時客戶即本企業(yè)接受的就不再是旅客運輸服務了，而是有形動產(chǎn)租賃和勞務派遣兩項服務，相應的增值稅進項稅額便都可以抵扣了。

假設供應商將原總收入平均拆分，有形動產(chǎn)租賃收入5萬元，增值稅0.15萬元，勞務派遣收入5萬元，增值稅0.15萬元。此時本企業(yè)的增值稅應納稅額為1.5-0.3=1.2萬元，利潤為11.5-10=1.5萬元，稅務成本較原始方案下降（1.5-1.2）/1.5=20%。供應商的增值稅應納稅額依然為0.15+0.15=0.3萬元。

對于本企業(yè)來說是有利的，增值稅進項稅額得到完全抵扣，稅務成本降低。同時經(jīng)濟業(yè)務的改變沒有增加供應商的稅負，沒有通過損失供應商的利益來降低本企業(yè)的成本。但供應商將原本一家公司拆分為兩家公司，一方面增加了供應商的經(jīng)營難度，另一方面從稅務的角度出發(fā)，兩家公司需要分別代開增值稅專用發(fā)票，增加了稅務工作量，同時由于兩家公司之間存在關聯(lián)方關系，如果總收入在兩家公司之間分配不合理將會存在潛在的稅務風險。綜合來看方案一，僅僅是本企業(yè)稅務成本有較大幅度下降，供應商的成本未降低，稅務風險卻增加了，對供應商來說是不利的。

差額納稅 企業(yè)供應商互惠多贏

那有沒有什么方法可以幫助供應商降低成本，從而實現(xiàn)本企業(yè)降低稅務成本的目標呢？

依據(jù)《財政部 國家稅務總局關于進一步明確全面推開營改增試點有關勞務派遣服務、收費公路通行費抵扣等政策的通知》（財稅〔2016〕47號）的規(guī)定，小規(guī)模納稅人提供勞務派遣服務，可以按照36號文件的有關規(guī)定，以取得的全部價款和價外費用為銷售額，按照簡易計稅方法依3%的征收率計算繳納增值稅；也可以選擇差額納稅，以取得的全部價款和價外費用，扣除代用工單位支付給勞務派遣員工的工資、福利和為其辦理社會保險及住房公積金后的余額為銷售額，按照簡易計稅方法依5%的征收率計算繳納增值稅。選擇差額納稅的納稅人，向用工單位收取用于支付給勞務派遣員工工資、福利和為其辦理社會保險及住房公積金的費用，不得開具增值稅專用發(fā)票，可以開具普通發(fā)票。

繼續(xù)分析前例，方案二：供應商的汽車租賃公司為小規(guī)模納稅人，可以代開增值稅專用發(fā)票，每月租金5萬元，增值稅0.15萬元。供應商的勞務派遣公司為小規(guī)模納稅人，可以代開增值稅專用發(fā)票，勞務派遣收入5萬元，其中工資保險等4.8萬元，服務費收入0.2萬元，增值稅0.01萬元。則本企業(yè)的增值稅應納稅額為1.5-0.16=1.34萬元，利潤為11.5-10=1.5萬元，稅務成本較原始方案下降（1.5-1.34）/1.5=11%。供應商的增值稅應納稅額為0.15+00.1=0.16萬元，稅務成本較原始方案下降（0.3-0.16）/0.3=47%。

由于人員的工資保險公積金等金額可以扣除不需要繳納增值稅，僅就服務費部分繳納增值稅，相比原始方案及方案一，供應商的稅負得到了降低。雖然對于本企業(yè)來說，稅務成本較方案一有所增加，但在本企業(yè)實現(xiàn)成本降低的同時，供應商也實現(xiàn)了稅務成本的降低。相比較而言，方案二實現(xiàn)了互惠互利多贏的局面。當然，方案二依然存在由于供應商之間關聯(lián)方的因素，總收入在供應商兩家公司之間分配不合理而產(chǎn)生潛在的稅務風險。

供應商為一般納稅人的籌劃思路

上述方案中供應商為小規(guī)模納稅人，依據(jù)47號文件的規(guī)定，一般納稅人提供勞務派遣服務，可以按照36號文件的有關規(guī)定，以取得的全部價款和價外費用為銷售額，按照一般計稅方法計算繳納增值稅；也可以選擇差額納稅，以取得的全部價款和價外費用，扣除代用工單位支付給勞務派遣員工的工資、福利和為其辦理社會保險及住房公積金后的余額為銷售額，按照簡易計稅方法依5%的征收率計算繳納增值稅。

假設供應商為一般納稅人。旅客運輸服務收入10萬元，增值稅1.1萬元，供應商無增值稅進項稅額。則本企業(yè)的增值稅應納稅額為1.5萬元，利潤為11.5-11.1=0.4萬元。供應商的增值稅應納稅額為1.1萬元。此為初始方案。

方案三：在選擇差額納稅后，供應商設立汽車租賃公司為一般納稅人，每月租金收入5萬元，增值稅0.85萬元，供應商無進項稅額，設立勞務派遣公司為一般納稅人，選擇差額納稅，勞務派遣收入5萬元，其中工資保險4.8萬元，服務費收入0.2萬元，差額納稅增值稅0.01萬元。則本企業(yè)的增值稅應納稅額為1.5-0.86=0.64萬元，利潤為11.5-10=1.5萬元，稅務成本較初始方案下降（1.5-0.64）/1.5=57%。供應商的增值稅應納稅額為0.85+0.01=0.86萬元，稅務成本較原始方案二下降（1.1-0.86）/1.1=22%。

通過分析可以看到，無論供應商屬于小規(guī)模納稅人還是一般納稅人，通過設立兩家公司將經(jīng)濟業(yè)務拆分，使得本企業(yè)實現(xiàn)了稅務成本的降低以及利潤的增長，而供應商自身的稅務成本也得到了降低，最終達到互利共贏的效果。

可以看出，無論哪個方案，由于供應商需要分立公司拆分業(yè)務，導致出現(xiàn)關聯(lián)方關系的情況，這會使其稅務風險出現(xiàn)一定上升，這就需要本企業(yè)和供應商共同平衡好收益與風險之間的關系。

值得注意的是，企業(yè)支付旅客運輸服務的增值稅進項稅額雖然不是一定不能抵扣，但可以抵扣的范圍還是非常有限的。這在《12366營改增專題業(yè)務培訓參考材料》（稅總納便函〔2016〕71號）文件的第四部分有進一步,說明。作為乘客消費的旅客運輸服務，支付的運費是不能作為進項稅額抵扣的。但作為經(jīng)營者，與對方合作經(jīng)營開展聯(lián)合運輸?shù)臅r候，運輸企業(yè)不是旅客運輸服務接受方，而只是聯(lián)合運輸服務提供方。因此，運輸企業(yè)采取聯(lián)運經(jīng)營時，支付給其他合作運輸?shù)倪\輸企業(yè)的旅客運輸服務支出，可以作為進項稅額抵扣。由此可見，對于大多數(shù)企業(yè)來說，應該嚴格監(jiān)控差旅費相關的增值稅進項稅額，避免超范圍抵扣給企業(yè)帶來稅務風險。